ธุรกิจต้องเตรียมตัวอย่างไร เมื่อไทยต้องแลกเปลี่ยน CbC Report

Case Study   

   “OECD และ G20 กำหนดให้การแลกเปลี่ยนข้อมูลรายประเทศ (CbC Report) เกี่ยวกับภาพรวมการประกอบธุรกิจของบริษัทข้ามชาติ (MNEs) เป็นมาตรฐานขั้นต่ำที่สมาชิก Inclusive Framework on BEPS ต้องปฏิบัติ และไทยในฐานะสมาชิกอยู่ระหว่างการดำเนินการจัดทำกฎหมายเพื่อรองรับการแลกเปลี่ยนข้อมูลดังกล่าว”

   กฎหมายฉบับนี้กำหนดหน้าที่ให้ภาคธุรกิจ เช่น MNE มีบริษัท ก. ซึ่งเป็นบริษัทไทยเป็นบริษัทแม่และมีบริษัท A และบริษัท B เป็นบริษัทลูกตั้งอยู่ในประเทศ A และ B ตามลำดับ เมื่อ MNE ดังกล่าวมีรายได้รวมถึง 28,000 ล้านบาท บริษัท ก. จะมีหน้าที่ต้องจัดทำ CbC Report เพื่อใช้ประเมินความเสี่ยงด้านการกำหนดราคาโอน นำส่งกรมสรรพากรเพื่อแลกเปลี่ยนกับสรรพากรของประเทศ A และ B ต่อไป

   เพื่อปฏิบัติตามกฎหมายดังกล่าว ธุรกิจต้องเตรียมตัวอย่างไร มี timeline การดำเนินการอย่างไร

 ประเทศไทยอยู่ระหว่างการดำเนินการจัดทำกฎหมายที่เกี่ยวข้องเพื่อรองรับการแลกเปลี่ยน Country-by-Country (CbC) Report ตามมาตรฐานสากล ซึ่งเป็นไปตามพันธกรณีระหว่างประเทศภายใต้กรอบความร่วมมือ Inclusive Framework on BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) ขององค์การเพื่อความร่วมมือและการพัฒนาทางเศรษฐกิจ ( Organisation  for Economic Co-operation and Development : OECD) และกลุ่มประเทศ G20 ซึ่งประเทศไทยเข้าเป็นสมาชิกตั้งแต่ปี พ.ศ. 2560 โดยการแลกเปลี่ยน CbC Report เป็นมาตรฐานขั้นต่ำที่สมาชิกต้องปฏิบัติ ทั้งนี้ การออกกฎหมายดังกล่าวสอดคล้องกับหลักการของ OECD ในการกำหนดหน้าที่ให้กับกลุ่มบริษัทข้ามชาติจัดทำและยื่น CbC Report ดังนั้น ผู้ประกอบการควรทำความเข้าใจและเตรียมความพร้อมเพื่อกำหนดนโยบายธุรกิจในการดำเนินการตามกฎหมายดังกล่าว

1. หลักการของ CbC Report ของ OECD [1] 

CbC Report คือแบบรายงานประจำปีสำหรับรายงานข้อมูลรายประเทศเกี่ยวกับภาพรวมการประกอบธุรกิจของบริษัทข้ามชาติ ที่ต้องมีการแลกเปลี่ยนกันระหว่างสรรพากรประเทศต่างๆ ที่บริษัทในเครือตั้งอยู่ เพื่อประเมินความเสี่ยงด้านการกำหนดราคาโอนในภาพรวม มีวัตถุประสงค์เพื่อเพิ่มความโปร่งใสทางภาษีและป้องกันการหลบเลี่ยงภาษีระหว่างประเทศผ่านการกำหนดราคาโอนที่ไม่เหมาะสม

1.1 ผู้มีหน้าที่จัดทำและยื่นข้อมูล

   ผู้ประกอบการขั้นสูงสุด (Ultimate Parent Entity : UPE) ของกลุ่มบริษัทข้ามชาติที่มีการจัดทำงบการเงินรวมและมีรายได้รวมตั้งแต่ 750 ล้านยูโรขึ้นไป มีหน้าที่จัดทำ CbC Report ในรูปแบบข้อมูลอิเล็กทรอนิกส์ตามที่มาตรฐานสากลกำหนด (XML Schema) ซึ่งเป็นการรายงานข้อมูลของกลุ่มธุรกิจในภาพรวม ได้แก่

• รายได้ กำไร จำนวนพนักงาน ทรัพย์สิน และภาษีที่เสีย แบ่งตามประเทศที่บริษัทในเครือตั้งอยู่
• ลักษณะการดำเนินธุรกิจของแต่ละบริษัทฯ

   โดย UPE หรือตัวแทนผู้ประกอบการขั้นสูงสุด (Surrogate Parent Entity : SPE) เป็นผู้ยื่นข้อมูลดังกล่าวต่อสรรพากรในประเทศที่ตนเป็นผู้ที่มีถิ่นที่อยู่ทางภาษีภายใน 12 เดือน นับจากวันสิ้นสุดรอบระยะเวลาบัญชีที่ต้องมีการจัดทำข้อมูล ทั้งนี้ ประเทศถิ่นที่อยู่นั้นจะต้องมีกฎหมายกำหนดให้มีการยื่น CbC Report

   นอกจากนี้ กฎหมายภายในของแต่ละประเทศอาจกำหนดให้บริษัทในเครือที่มีถิ่นที่อยู่ทางภาษีหรือสาขาของบริษัทต่างประเทศ ที่มีบริษัทแม่ตั้งอยู่ในประเทศที่ไม่มีกฎหมายกำหนดให้มีการยื่น CbC Report ทำการยื่น CbC Report เมื่อมีการร้องขอก็ได้

1.2 การแลกเปลี่ยนและการนำข้อมูลไปใช้

  CbC Report จะต้องมีการแลกเปลี่ยนกันระหว่างประเทศที่บริษัทในเครือตั้งอยู่ โดยอาศัยข้อบทว่าด้วยการแลกเปลี่ยนข้อสนเทศภายใต้สัญญาระหว่างประเทศ เช่น ความตกลงพหุภาคีว่าด้วยการให้ความช่วยเหลือด้านการบริหารภาษี (Multilateral Convention on Administrative Assistance in Tax Matters : MAC) หรือความตกลงทวิภาคีว่าด้วยการเว้นการเก็บภาษีซ้อน (Double Taxation Agreement : DTA) โดยการแลกเปลี่ยนจะเป็นการแลกเปลี่ยนข้อมูลแบบอัตโนมัติ (Automatic Exchange of Information : AEOI) 

  ในการนำข้อมูลไปใช้นั้น สรรพากรประเทศต่างๆ ต้องคำนึงถึงขอบเขตการใช้ข้อมูลตามวัตถุประสงค์ของการจัดทำ CbC Report โดยข้อมูลจะนำมาใช้เพื่อประเมินความเสี่ยงว่ามีการกำหนดราคาโอนที่ไม่เหมาะสมหรือไม่เท่านั้น และไม่สามารถนำมาใช้ประเมินภาษีของบริษัทใดบริษัทหนึ่งได้ ทั้งนี้ หากพบว่ามีความเสี่ยงด้านการกำหนดราคาโอนเกิดขึ้น สรรพากรประเทศนั้นๆ จะต้องดำเนินการสืบหาข้อเท็จจริงเพิ่มเติมเพื่อทำการประเมินภาษีต่อไป

2. การจัดทำกฎหมายเพื่อรองรับการแลกเปลี่ยน CbC Report ของประเทศไทย

   การจัดทำกฎหมายที่เกี่ยวข้องเพื่อรองรับการแลกเปลี่ยน CbC Report ของประเทศไทย เป็นการดำเนินการตามพันธกรณีระหว่างประเทศภายใต้กรอบความร่วมมือ Inclusive Framework on BEPS ประกอบกับสหภาพยุโรปได้กำหนดหลักเกณฑ์เพิ่มเติมให้ประเทศไทยดำเนินการแลกเปลี่ยน CbC Report เพื่อไม่ให้ถูกจัดอยู่ในรายชื่อประเทศที่ไม่ให้ความร่วมมือทางภาษีของสหภาพยุโรป (EU List of non-cooperative tax jurisdictions : EU List)

2.1 หลักการของกฎหมายเกี่ยวกับการจัดทำและยื่น CbC Report

   กฎหมายเกี่ยวกับการจัดทำและยื่น CbC Report จะจัดทำเป็นประกาศอธิบดี อาศัยอำนาจตามมาตรา 3 โสฬส และมาตรา 17 วรรคสาม (2) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งคาดว่าจะมีผลใช้บังคับสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีเริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2564 เป็นต้นไป โดยร่างกฎหมายดังกล่าวมีสาระสำคัญดังนี้

   (1) เกณฑ์ในการพิจารณากลุ่มบริษัทข้ามชาติที่ต้องจัดทำ CbC Report

   ผู้ประกอบการที่เป็น UPE ของกลุ่มบริษัทข้ามชาติที่มีการจัดทำงบการเงินรวมที่มีรายได้รวมไม่น้อยกว่า 28,000 ล้านบาท ในรอบระยะเวลาบัญชีก่อนรอบระยะเวลาบัญชีที่ต้องรายงานข้อมูล มีหน้าที่ต้องจัดทำ CbC Report ดังนั้น สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีเริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม พ.ศ. 2564 ผู้ประกอบการจะต้องนำรายได้รวมของรอบระยะเวลาบัญชีเริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม พ.ศ. 2563 มาเป็นเกณฑ์ในการพิจารณา หากมีรายได้รวมไม่น้อยกว่า 28,000 ล้านบาท ผู้ประกอบการจะต้องจัดทำ CbC Report เพื่อรายงานข้อมูลของรอบระยะเวลาบัญชีเริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม พ.ศ. 2564

   (2) ผู้มีหน้าที่ยื่นและกำหนดการในการยื่น CbC Report

• กรณีทั่วไป ผู้ประกอบการไทยที่เป็น UPE หรือ SPE ของกลุ่มบริษัทข้ามชาติเป็นผู้มีหน้าที่ยื่น CbC Report ภายใน 12 เดือน นับจากวันสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีที่ต้องรายงานข้อมูล ดังนั้นสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีเริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม พ.ศ. 2564 ผู้ประกอบการดังกล่าวจะต้องจัดทำข้อมูลและนำส่งให้กรมสรรพากรภายในวันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2565
• กรณีเฉพาะ สำหรับกรณีที่ UPE หรือ SPE ของกลุ่มบริษัทข้ามชาติไม่ได้เป็นผู้มีถิ่นที่อยู่ทางภาษีในประเทศไทย กรมสรรพากรอาจเรียกให้ผู้ประกอบการไทยที่เป็นบริษัทในเครือหรือสาขาในประเทศไทย ทำการยื่น CbC Report ในกรณีที่กรมสรรพากรไม่ได้รับ CbC Report ของกลุ่มบริษัทฯ จากการแลกเปลี่ยนข้อมูลระหว่างประเทศ ซึ่งอาจเกิดจาก UPE ตั้งอยู่ในประเทศที่ไม่มีกฎหมายกำหนดให้ยื่น CbC Report หรือไม่มีความตกลงระหว่างประเทศที่รองรับการแลกเปลี่ยน CbC Report กับประเทศไทย หรือมีปัญหาเกี่ยวกับระบบการแลกเปลี่ยนข้อมูล โดยการยื่น CbC Report นั้น จะต้องดำเนินการภายใน 60 วัน นับแต่วันที่ได้รับแจ้งให้ส่งข้อมูล 
• นอกจากนี้ ร่างกฎหมายยังกำหนดให้มีการแจ้ง (Notification) ว่าผู้ใดมีหน้าที่ในการยื่น CbC Report ของกลุ่มบริษัทฯ โดยให้แจ้งภายใน 150 วัน นับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีผ่านระบบ e-Filing และให้แจ้งเพียงครั้งเดียวเว้นแต่มีการเปลี่ยนแปลง

    (3) รูปแบบและสกุลเงิน

2.2 การแลกเปลี่ยนข้อมูลระหว่างประเทศ

       CbC Report จะจัดทำเป็นภาษาอังกฤษ ในรูปแบบข้อมูลอิเล็กทรอนิกส์ตามที่มาตรฐานสากลกำหนด (XML Schema) และสามารถใช้สกุลเงินหลักที่ใช้ในการดำเนินงานของกลุ่มบริษัทฯ ได้ (Functional Currency) 

การแลกเปลี่ยน CbC Report เป็นการแลกเปลี่ยนข้อมูลแบบอัตโนมัติ ซึ่งปัจจุบันประเทศไทยอยู่ระหว่างการแก้ไขประมวลรัษฎากรเพื่อรองรับการแลกเปลี่ยนข้อมูลในลักษณะดังกล่าวภายใต้ MAC และ DTA[2] รวมทั้งอยู่ระหว่างการดำเนินการตามกระบวนการทางกฎหมายต่างๆ ที่เกี่ยวข้องกับการแลกเปลี่ยน CbC Report ซึ่งคาดว่าจะแล้วเสร็จในปี 2564 ทั้งนี้ สำหรับประเทศไทยคาดว่าจะสามารถแลกเปลี่ยน CbC Report ครั้งแรกในปี 2566

3. ผลของร่างกฎหมายต่อผู้ประกอบการ

ร่างกฎหมาย CbC Report ของประเทศไทย สอดคล้องกับมาตรฐานสากลของ OECD ซึ่งกำหนดหน้าที่ของผู้ประกอบการในการจัดทำและยื่น CbC Report อย่างไรก็ตาม เมื่อร่างกฎหมายดังกล่าวมีผลใช้บังคับภาครัฐควรมีแนวปฏิบัติให้กับผู้ประกอบการเพื่อสร้างความเข้าใจและแนวปฏิบัติที่ชัดเจนและเป็นไปในทิศทางเดียวกัน ทั้งนี้ หน้าที่ในการจัดทำและยื่น CbC Report ครั้งแรกของผู้ประกอบการไทย อาจสรุปเป็น Timeline ได้ดังนี้[3]

    นอกจากนี้ ร่างกฎหมายยังมีความยืดหยุ่นให้กับผู้ประกอบการโดยกำหนดให้มีการแจ้ง (Notification) ว่าผู้ใดมีหน้าที่ยื่น CbC Report ของกลุ่มบริษัทข้ามชาติ ซึ่งเปิดโอกาสให้กลุ่มบริษัทข้ามชาติที่มี UPE ตั้งอยู่ในประเทศไทย แต่ปัจจุบันอาจมีการจัดตั้ง SPE ในต่างประเทศเพื่อทำการยื่น CbC Report ตามที่กฎหมายของประเทศนั้นกำหนด สามารถเลือกได้ว่าต้องการยื่น CbC Report ในประเทศไทยหรือไม่ และในขณะเดียวกันก็เปิดโอกาสให้กลุ่มบริษัทข้ามชาติที่มี UPE ตั้งอยู่ในต่างประเทศ สามารถเลือกที่จะยื่น CbC Report ในประเทศไทยได้เช่นเดียวกัน

     การแลกเปลี่ยน CbC Report มีวัตถุประสงค์เพื่อสร้างความโปร่งใสทางภาษีและป้องกันหลบเลี่ยงภาษีผ่านการกำหนดราคาโอนในการทำธุรกรรมระหว่างบริษัทในเครือ ดังนั้นผู้ประกอบการต้องมีการจัดทำนโยบายการกำหนดราคาโอนที่เหมาะสมซึ่งจะส่งผลให้กำไรของกลุ่มบริษัทข้ามชาติเสียภาษีในสัดส่วนที่เหมาะสมกับการดำเนินธุรกิจในแต่ละประเทศที่บริษัทในเครือตั้งอยู่ลดความเสี่ยงในการถูกตรวจสอบการกำหนดราคาโอนและป้องกันการจัดเก็บภาษีซ้ำซ้อนระหว่างประเทศ

[1] https://www.oecd.org/ctp/guidance-on-the-implementation-of-country-by-country-reporting-beps-action-13.pdf

[2] ปัจจุบันประเทศไทยมี DTA ทั้งหมด 60 ฉบับ ที่มีบทบัญญัติว่าด้วยการแลกเปลี่ยนข้อมูลระหว่างประเทศ และได้ลงนามแสดงเจตนาเข้าร่วมเป็นภาคี MAC เรียบร้อยแล้ว เมื่อประเทศไทยให้สัตยาบันเข้าเป็นภาคี MAC ประเทศไทยจะสามารถขยายเครือข่ายการแลกเปลี่ยนข้อมูลจาก 60 เขตเศรษฐกิจเป็น 141 เขตเศรษฐกิจ

[3] กรณีที่ร่างกฎหมายมีผลใช้บังคับสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีเริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2564