การหักกลบลบหนี้และภาระภาษี

บทความนี้ผู้เขียนขอนำเสนอเรื่อง การหักกลบลบหนี้และภาระภาษีที่เกี่ยวข้อง เพื่อให้ผู้อ่านเข้าใจเกี่ยวกับลักษณะของการหักกลบลบหนี้ ตลอดจนภาระภาษีที่เกี่ยวข้องมากขึ้น และสามารถนำไปปรับใช้กับการดำเนินการทางภาษีได้อย่างถูกต้องต่อไป

ลักษณะทั่วไปของการหักกลบลบหนี้

“การหักกลบลบหนี้” เป็นวิธีการที่ทำให้หนี้ระงับไปวิธีหนึ่ง เป็นเรื่องระหว่างบุคคลหรือคู่สัญญา 2 ฝ่าย ที่ต่างฝ่ายต่างเป็นลูกหนี้เจ้าหนี้ของกันและกัน ตัวอย่างเช่น บริษัท ก. กู้ยืมเงิน บริษัท ข. เป็นจำนวน 100,000 บาท (นิติกรรมกู้ยืมเงิน บริษัท ก. เป็นลูกหนี้ บริษัท ข. เป็นเจ้าหนี้) ต่อมาบริษัท ข. ได้ซื้อสินค้าจากบริษัท ก. โดยมีเครดิตเทอม (Credit Term) การจ่ายเงิน 45 วัน เป็นจำนวนเงินทั้งสิ้น 100,000 บาท (นิติกรรมซื้อขายสินค้า บริษัท ก. เป็นเจ้าหนี้ บริษัท ข. เป็นลูกหนี้) ปรากฏว่าหนี้ทั้ง 2 ราย (หนี้กู้ยืมเงินและหนี้ซื้อขายสินค้า) ถึงกำหนดชำระหนี้พร้อมกัน ถ้าบริษัท ก. และบริษัท ข. ต้องการจะให้หนี้ที่ตนเป็นลูกหนี้ระงับไปด้วยการชำระหนี้ บริษัท ก. ก็ต้องนำเงินไปชำระหนี้ให้แก่บริษัท ข. จำนวน 100,000 บาท และบริษัท ข. ก็ต้องนำเงินไปชำระหนี้ให้แก่บริษัท ก. จำนวน 100,000 บาท ซึ่งจะเห็นว่าการชำระหนี้ของบริษัท ก. และบริษัท ข. ด้วยวิธีนี้ แม้จะทำให้หนี้ทั้ง 2 รายระงับไปก็จริง แต่ก็ไม่เกิดประโยชน์อื่นใดแก่ทั้ง 2 ฝ่ายเลย เพราะสุดท้ายเงินก็จะวนมาที่เดิมอยู่ดี อีกทั้ง 2 ฝ่ายยังอาจต้องเสียค่าใช้จ่ายในการชำระหนี้อีกด้วย

ด้วยเหตุนี้ ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์จึงกำหนดให้ลูกหนี้เจ้าหนี้สามารถระงับหนี้ของตนด้วยวิธีการหักกลบลบหนี้ได้ ทำให้หนี้ทั้ง 2 รายระงับไปในส่วนที่เท่ากัน โดยไม่ต้องจ่ายเงินชำระหนี้กันไปมาให้เสียเวลาและค่าใช้จ่าย จึงอาจกล่าวได้ว่า บางครั้งการใช้วิธีหักกลบลบหนี้ในการระงับหนี้ก็มีประสิทธิภาพและเป็นผลดีต่อทั้งลูกหนี้และเจ้าหนี้มากกว่าการชำระหนี้ตามปกติอีกด้วย

นอกจากนี้ ในการดำเนินธุรกิจหรือการประกอบกิจการ เรามักจะเห็นกันบ่อยครั้งจนเป็นเรื่องปกติที่ธุรกิจหรือกิจการหนึ่งจะมีสถานะเป็นทั้งลูกหนี้และเจ้าหนี้ของอีกธุรกิจหรืออีกกิจการหนึ่งในเวลาเดียวกัน ดังนั้นในการดำเนินธุรกิจหรือการประกอบกิจการการหักกลบลบหนี้จึงเป็นวิธีการระงับหนี้ที่ได้รับความนิยมเป็นอย่างมาก และเชื่อว่าผู้อ่านหลายท่านคงเคยได้เกี่ยวข้องไม่ทางใดก็ทางหนึ่ง แต่อย่างไรก็ดี แม้การหักกลบลบหนี้จะได้รับความนิยมหรือเป็นผลดีต่อลูกหนี้และเจ้าหนี้มากเพียงใดก็ตาม ก็ไม่ใช่ว่าหนี้ทุกกรณีจะสามารถระงับด้วยการหักกลบลบหนี้ได้ การหักกลบลบหนี้ที่จะทำให้หนี้ระงับ ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 341 ถึง มาตรา 348 โดยสามารถสรุปสาระสำคัญเกี่ยวกับการหักกลบลบหนี้ได้ดังนี้

หลักเกณฑ์การหักกลบลบหนี้[1]

1. ต้องมีหนี้ซึ่งกันและกัน โดยหนี้ทั้ง 2 ราย ต้องมีลูกหนี้และเจ้าหนี้เป็นคนเดียวกัน และต่างฝ่ายต่างเป็นลูกหนี้เจ้าหนี้ซึ่งกันและกัน[2] ดังจะเห็นได้จากตัวอย่างที่ยกมาข้างต้นว่า การหักกลบลบหนี้เปรียบเสมือนการสละสิทธิเรียกร้องในหนี้ที่ตนเองเป็นเจ้าหนี้ เพื่อแลกกับประโยชน์ที่ตนจะไม่ต้องชำระหนี้ในอีกหนี้หนึ่งที่ตนเป็นลูกหนี้ หากไม่มีหนี้ซึ่งกันและกันหรือเป็นลูกหนี้อยู่ฝ่ายเดียวก็จะไม่มีหนี้ที่ตนเป็นเจ้าหนี้อันจะนำมาหักกลบลบหนี้ได้[3]

2. หนี้ทั้ง 2 รายต้องมีวัตถุเป็นอย่างเดียวกัน เนื่องจากการหักกลบลบหนี้มีขึ้นเพื่อแก้ปัญหาการชำระหนี้อย่างเดียวกันไปมาโดยที่ไม่เป็นประโยชน์แก่ทั้ง 2 ฝ่าย ดังนั้นหนี้ที่จะนำมาหักกลบกันได้จึงต้องมีวัตถุแห่งหนี้เป็นอย่างเดียวกัน[4] เช่น เป็นหนี้เงินเหมือนกัน หรือหนี้ส่งมอบทรัพย์สินชนิดเดียวกัน ซึ่งหากหนี้ทั้ง 2 รายมีวัตถุแห่งหนี้ต่างกันก็ไม่สามารถหักกลบลบหนี้กันได้[5]

3. หนี้ทั้ง 2 รายต้องถึงกำหนดชำระแล้ว เพราะหนี้ใดที่ยังไม่ถึงกำหนดชำระ เจ้าหนี้ย่อมไม่สามารถบังคับชำระหนี้ได้ ลูกหนี้ซึ่งเป็นเจ้าหนี้ในหนี้นั้นจึงไม่สามารถนำหนี้นั้นมาหักกลบลบหนี้กันได้ หนี้ทั้ง 2 รายที่ถึงกำหนดชำระนั้นอาจเกิดขึ้นไม่พร้อมกันก็ได้ แต่สิ่งสำคัญคือในขณะที่หักกลบลบหนี้ หนี้ทั้ง 2 รายต้องถึงกำหนดชำระแล้วจึงจะสามารถหักกลบลบหนี้กันได้[6]

หนี้ที่ไม่สามารถหักกลบลบหนี้ได้

แม้หนี้ทั้ง 2 รายจะเป็นไปตามหลักเกณฑ์การหักกลบลบหนี้ข้างต้น แต่กฎหมายก็ได้ห้ามไม่ให้หักกลบลบหนี้กันได้ในบางกรณี ดังนี้

1. กรณีที่สภาพแห่งหนี้ฝ่ายหนึ่งจะไม่เปิดช่องให้หักกลบลบกันได้[7]

2. กรณีที่ขัดกับเจตนาที่คู่กรณีได้แสดงไว้[8]

3. กรณีที่หนี้หรือสิทธิเรียกร้องยังมีข้อต่อสู้อยู่[9]

4. กรณีหนี้ที่เกิดแต่การอันมิชอบด้วยกฎหมาย[10]

5. กรณีเป็นสิทธิเรียกร้องที่ศาลสั่งยึดไม่ได้[11]

วิธีการหักกลบลบหนี้

เมื่อหนี้ทั้ง 2 รายเป็นไปตามหลักเกณฑ์การหักกลบลบหนี้ที่กฎหมายกำหนด และไม่เป็นหนี้ที่ไม่สามารถหักกลบลบหนี้กันได้ตามที่ได้กล่าวมาข้างต้น การหักกลบลบหนี้ก็สามารถทำได้ด้วยการกระทำของคู่กรณีฝ่ายหนึ่งที่แสดงเจตนาหักกลบลบหนี้แก่คู่กรณีอีกฝ่ายหนึ่ง[12] (ลูกหนี้ของหนี้รายหนึ่งแสดงเจตนาต่อเจ้าหนี้ ขอนำหนี้ที่ตนเป็นเจ้าหนี้อยู่มาหักกลบลบหนี้กัน) ซึ่งก็จะทำให้หนี้ทั้ง 2 รายระงับไปเท่ากับจำนวนหนี้ที่ตรงกัน ถ้าหนี้ทั้ง 2 รายไม่มีหนี้ที่ล้ำจำนวนกันก็จะทำให้หนี้ทั้งหมดระงับไปพร้อมกัน แต่ถ้าหนี้รายใดรายหนึ่งมีจำนวนล้ำกว่าหนี้อีกรายหนึ่ง ก็จะทำให้หนี้ที่มีจำนวนน้อยกว่าระงับไปทั้งหมด ส่วนหนี้อีกรายระงับไปบางส่วน คงเหลือแต่ส่วนที่มีจำนวนล้ำกัน และลูกหนี้ในหนี้นั้นยังคงต้องรับผิดชำระหนี้ในจำนวนที่ล้ำให้แก่เจ้าหนี้ต่อไป

สำหรับการแสดงเจตนาหักกลบลบหนี้นั้น กฎหมายไม่ได้กำหนดให้ต้องทำเป็นหนังสือจึงสามารถที่จะกระทำด้วยวิธีอื่นได้ และลูกหนี้สามารถกระทำได้ฝ่ายเดียวโดยไม่ต้องได้รับความยินยอมจากเจ้าหนี้แต่อย่างใด[13] อย่างไรก็ดี เพื่อลดข้อโต้แย้งและป้องกันความเสี่ยงที่อาจจะเกิดขึ้นในอนาคต ลูกหนี้ก็ควรที่จะแสดงเจตนาหักกลบลบหนี้ต่อเจ้าหนี้เป็นหนังสือไว้ เพราะหากไม่มีการแสดงเจตนาหักกลบลบหนี้ต่อเจ้าหนี้หรือไม่สามารถพิสูจน์ได้ ก็อาจทำให้การหักกลบลบหนี้ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ส่งผลให้หนี้ยังไม่ระงับได้[14]

ภาระภาษีที่เกี่ยวข้องกับการหักกลบลบหนี้

ตามที่ได้กล่าวมาแล้วว่า “การหักกลบลบหนี้” คือ การระงับหนี้วิธีหนึ่งตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ของคู่สัญญา 2 ฝ่าย ที่ต่างฝ่ายต่างเป็นลูกหนี้เจ้าหนี้ของกันและกัน โดยไม่ต้องมีการจ่ายเงินชำระหนี้ระหว่างกัน (สำหรับหนี้ที่เท่ากัน) ซึ่งในมุมมองภาษีอากรนั้น แม้การที่คู่สัญญาจะไม่มีการจ่ายเงินชำระหนี้ระหว่างกัน แต่ก็ส่งผลให้หนี้ที่มีต่อกันระงับสิ้นไป การหักกลบลบหนี้จึงมีภาระภาษีเสมือนกรณีที่คู่สัญญาได้มีการจ่ายเงินชำระหนี้ระหว่างกันปกติ

แต่เนื่องด้วยที่การหักกลบลบหนี้คู่สัญญาจะไม่จ่ายเงินชำระหนี้ระหว่างกัน เพียงแต่นำหนี้ที่มีอยู่ระหว่างกันมาหักกลบลบกันเท่านั้น ในทางปฏิบัติจึงเกิดความผิดพลาดและความเข้าใจผิดเกี่ยวกับการเสียภาษีและการนำส่งภาษีได้ค่อนข้างง่าย โดยเฉพาะภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และภาษีมูลค่าเพิ่ม หรือภาษีธุรกิจเฉพาะ ดังนั้นผู้เขียนจึงขอหยิบยกประเด็นทางภาษีบางประเด็นที่น่าสนใจเกี่ยวกับการหักกลบลบหนี้เพื่อให้ผู้อ่านได้ศึกษาและทำความเข้าใจไปพร้อมกันดังนี้

1. กรณีหักกลบลบหนี้ซื้อขายสินค้ากับหนี้ซื้อขายสินค้า เช่น บริษัท ก. ขายสินค้าวัตถุดิบให้บริษัท ข. ขณะเดียวกันบริษัท ข. ก็ขายสินค้าสำเร็จรูปให้บริษัท ก. เมื่อบริษัท ก. และบริษัท ข. เป็นลูกหนี้เจ้าหนี้ซึ่งกันและกันอันสามารถที่จะหักกลบลบหนี้กันได้ตามกฎหมาย บริษัท ก. และบริษัท ข. สามารถหักกลบลบหนี้กันได้โดยไม่ต้องจ่ายเงินชำระค่าสินค้าให้กันและกัน หรือจ่ายเฉพาะส่วนล้ำมูลค่าเท่านั้น ในมุมภาษีอากรบริษัท ก. และบริษัท ข. ในฐานะเจ้าหนี้จะมีภาระภาษีเสมือนต่างฝ่ายต่างขายสินค้าให้แก่กันตามปกติ แม้จะไม่มีการชำระเงินค่าสินค้าให้แก่กันจริงหรือมีการชำระเงินค่าสินค้าให้แก่กันเฉพาะส่วนล้ำมูลค่าก็ตาม แต่ดำเนินการหักกลบลบหนี้ก็ถือว่าทั้ง 2 บริษัทได้ชำระสินค้าให้แก่กันแล้ว ในการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล บริษัท ก. และบริษัท ข. มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคลล โดยรับรู้รายได้จากการขายสินค้าตามราคาสินค้าเหมือนการขายสินค้าปกติ (ห้ามนำราคาสินค้าหลังหักกลบลบหนี้หรือตามจำนวนเงินที่ได้รับจริงมาเป็นรายได้) เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในอัตราร้อยละ 20 ของกำไรสุทธิ[15] (รายได้ทางภาษี - รายจ่ายทางภาษี = กำไรสุทธิ) โดยใช้เกณฑ์สิทธิ[16] ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 (แบบ ภ.ง.ด.50, ภ.ง.ด.51 แล้วแต่กรณี)

ด้านภาษีมูลค่าเพิ่ม บริษัท ก. และบริษัท ข. (ผู้ประกอบการจดทะเบียน) ต้องเรียกเก็บและนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามราคาของสินค้าที่ขาย (ห้ามนำราคาสินค้าหลังหักกลบลบหนี้หรือตามจำนวนเงินที่ได้รับจริงมาเป็นฐานภาษี) นอกจากนี้ การหักกลบลบหนี้ยังถือเป็นการชำระราคาสินค้าอีกด้วย ดังนั้นหากมีการหักกลบลบหนี้ก่อนการส่งมอบสินค้า ความรับผิดในการเสียภาษีจะเกิดขึ้นทันที บริษัท ก. หรือบริษัท ข. เจ้าหนี้จึงมีหน้าที่ต้องออกใบกำกับภาษีด้วย ทั้งนี้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 78 ประกอบมาตรา 86

2. กรณีหักกลบลบหนี้ค่าบริการกับหนี้ค่าบริการ เช่น บริษัท ค. ให้บริการบางอย่างแก่บริษัท ง. ขณะเดียวกันบริษัท ง. ก็ให้บริการบางอย่างแก่บริษัท ค. เมื่อบริษัท ค. และบริษัท ง. เป็นลูกหนี้เจ้าหนี้ซึ่งกันและกัน และหักกลบลบหนี้กันตามกฎหมาย ในการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล บริษัท ค. และบริษัท ง. มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล โดยรับรู้รายได้จากการให้บริการตามราคาค่าบริการปกติโดยใช้เกณฑ์สิทธิ (ห้ามนำค่าบริการหลังหักกลบลบหนี้หรือตามจำนวนเงินที่ได้รับจริงมาเป็นรายได้) เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 (แบบ ภ.ง.ด.50, ภ.ง.ด.51 แล้วแต่กรณี)

ด้านภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย แม้การหักกลบลบหนี้จะไม่มีการจ่ายเงินระหว่างกันหรือจ่ายเงินเพียงบางส่วน แต่ก็มีผลให้หนี้ระหว่างกันระงับไปจึงถือว่าได้มีการจ่ายเงินให้แก่กันแล้ว ดังนั้นถ้าหนี้ค่าบริการที่นำมาหักกลบลบกันนั้นประมวลรัษฎากรกำหนดให้ผู้จ่ายเงินต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ลูกหนี้ก็มีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย และนำส่งต่อกรมสรรพากรตามจำนวนค่าบริการที่นำไปหักกลบลบหนี้ด้วย[17]

ด้านภาษีมูลค่าเพิ่มก็เช่นกัน บริษัท ค. และบริษัท ง. (ผู้ประกอบการจดทะเบียน) ต้องเรียกเก็บและนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามมูลค่าของบริการที่ให้กัน (ห้ามนำค่าบริการหลังหักกลบลบหนี้หรือตามจำนวนเงินที่ได้รับจริงมาเป็นฐานภาษี) นอกจากนี้บริษัท ค. และบริษัท ง. เจ้าหนี้ยังมีหน้าที่ต้องออกใบกำกับภาษีทันที่ที่มีการหักกลบลบหนี้ เพราะถือว่าได้มีการชำระค่าบริการแล้ว เว้นแต่กรณีที่ได้มีการกระทำดังต่อไปนี้เกิดขึ้นก่อน ได้แก่ (ก) ได้ออกใบกำกับภาษี หรือ (ข) ได้ใช้บริการไม่ว่าโดยตนเองหรือบุคคลอื่น ก็ให้ถือว่าความรับผิดเกิดขึ้นเมื่อได้มีการกระทำนั้น ๆ ตามส่วนของการกระทำนั้น ๆ แล้วแต่กรณี ทั้งนี้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 78/1 ประกอบมาตรา 86

3. กรณีหักกลบลบหนี้ซื้อขายสินค้ากับหนี้ค่าบริการ เช่น บริษัท ก. ขายสินค้าให้แก่บริษัท ค. ขณะเดียวกันบริษัท ค. ก็ให้บริการบางอย่างแก่บริษัท ก. เมื่อบริษัท ก. และบริษัท ค. เป็นลูกหนี้เจ้าหนี้ซึ่งกันและกัน และหักกลบลบหนี้กันตามกฎหมาย ในการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล บริษัท ก. และบริษัท ค. มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคลล โดยรับรู้รายได้จากการขายสินค้าหรือการให้บริการ แล้วแต่กรณี ตามราคาสินค้าหรือค่าบริการปกติโดยใช้เกณฑ์สิทธิ (ห้ามนำราคาสินค้าหรือค่าบริการหลังหักกลบลบหนี้หรือตามจำนวนเงินที่ได้รับจริงมาเป็นรายได้) เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 (แบบ ภ.ง.ด.50, ภ.ง.ด.51 แล้วแต่กรณี)

ด้านภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย หากการขายสินค้าหรือการให้บริการนั้น ประมวลรัษฎากรกำหนดให้ผู้จ่ายเงินต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ลูกหนี้ก็มีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย และนำส่งต่อกรมสรรพากรตามจำนวนของราคาสินค้าค่าบริการที่นำไปหักกลบลบหนี้ แล้วแต่กรณี เช่นเดียวกับที่ได้กล่าวไว้ข้างต้น

ด้านภาษีมูลค่าเพิ่ม บริษัท ก. และบริษัท ค. (ผู้ประกอบการจดทะเบียน) ต้องเรียกเก็บและนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามมูลค่าของราคาสินค้าหรือค่าบริการที่ทำระหว่างกัน (ห้ามนำราคาสินค้าหรือค่าบริการหลังหักกลบลบหนี้หรือตามจำนวนเงินที่ได้รับจริงมาเป็นฐานภาษี) และหากเป็นกรณีที่กฎหมายกำหนดให้ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อได้ชำระเงิน เมื่อดำเนินการหักกลบลบหนี้ เจ้าหนี้ก็มีหน้าที่ต้องออกใบกำกับภาษีด้วยเช่นเดียวกัน ทั้งนี้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 78 มาตรา 78/1 ประกอบมาตรา 86

และนี่ก็คือภาระภาษีที่เกี่ยวข้องกับการหักกลบลบหนี้ ซึ่งเป็นเรื่องสำคัญที่ผู้ประกอบการและนักบัญชีควรจะต้องศึกษาและทำความเข้าใจให้ถูกต้อง เพื่อการเสียภาษีที่ถูกต้องและไม่เกิดปัญหาขึ้นมาในภายหลัง

[1] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 341

[2] คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3007/2551

[3] คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9787/2539

[4] คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1587/2526

[5] คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 688/2491

[6] คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1587/2526

[7] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 341 วรรคแรก

[8] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 341 วรรคสอง

[9] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 344

[10] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 345

[11] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 346

[12] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 342

[13] คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 843/2516

[14] คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3671/2534

[15] เว้นแต่กรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่เป็น SMEs จะได้สิทธิเสียภาษีในอัตราพิเศษสำหรับ SMEs

[16]เกณฑ์สิทธิ (Accrual Basis) คือ การนำรายได้ที่เกิดขึ้นในรอบระยะเวลาบัญชีใดแม้ว่าจะยังไม่ได้รับชำระในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น มารวมคำนวณเป็นรายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น และให้นำรายจ่ายทั้งสิ้นที่เกี่ยวกับรายได้นั้นแม้จะยังไม่ได้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น มารวมคำนวณเป็นรายจ่ายของรอบระยะเวลาบัญชีนั้น + คำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 1/2528

[17] เทียบเคียงหนังสือตอบข้อหารือของกรมสรรพากรที่ กค 0706/4000 ลงวันที่ 29 เมษายน 2546