จำนำและภาระภาษี

ถ้ากล่าวว่าสัญญาค้ำประกัน คือ การประกันการชำระหนี้ด้วยตัวบุคคล สัญญาจำนำ ก็คือ การประกันการชำระหนี้ด้วยทรัพย์สินที่เป็นสังหาริมทรัพย์นั่นเอง

บทความนี้ผู้เขียนขอนำเสนอประเด็นเกี่ยวกับสัญญาจำนำและภาระภาษีที่เกี่ยวข้อง เพื่อให้ผู้อ่านเข้าใจเกี่ยวกับลักษณะของสัญญาจำนำมากขึ้น และสามารถนำไปปรับใช้ได้อย่างถูกต้องต่อไป

ความหมายของสัญญาจำนำ

สัญญาจำนำ ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์[1] คือ สัญญาซึ่งบุคคลคนหนึ่ง เรียกว่า “ผู้จำนำ” ส่งมอบสังหาริมทรัพย์สิ่งหนึ่งให้แก่บุคคลอีกคนหนึ่ง เรียกว่า “ผู้รับจำนำ” เพื่อเป็นประกันการชำระหนี้

สัญญาจำนำเป็นสัญญาระหว่างบุคคล 2 คน คือ ผู้จำนำกับผู้รับจำนำ โดยผู้จำนำอาจเป็นลูกหนี้เองหรือเป็นบุคคลภายนอก (ไม่ได้เป็นลูกหนี้) ก็ได้ แต่ผู้จำนำจะต้องส่งมอบทรัพย์สินที่จำนำให้แก่ผู้รับจำนำเพื่อเป็นประกันการชำระหนี้ หากต่อมาลูกหนี้ผิดนัดชำระหนี้ ผู้รับจำนำก็จะสามารถบังคับจำนำเอาทรัพย์สินนั้นขายทอดตลาดได้โดยไม่ต้องฟ้องคดีต่อศาล หากขายทอดตลาดแล้วได้เงินไม่พอชำระหนี้ กรณีผู้จำนำเป็นบุคคลภายนอกก็ไม่ต้องรับผิดอีกต่อไป แต่ถ้าผู้จำนำเป็นตัวลูกหนี้เอง ลูกหนี้ก็ยังคงต้องรับผิดในหนี้ที่เหลืออยู่ 

สัญญาจำนำนั้นกฎหมายไม่ได้บังคับให้ต้องทำเป็นหนังสือหรือมีหลักฐานเป็นหนังสือ แต่มีสาระสำคัญคือ ต้องส่งมอบทรัพย์สินให้แก่ผู้รับจำนำ

ลักษณะของสัญญาจำนำ 

1. ผู้จำนำจะเป็นบุคคลภายนอก หรือบุคคลที่ 3 หรือเป็นลูกหนี้ก็ได้ 

อาจเป็นบุคคลธรรมดาหรือเป็นนิติบุคคลก็ได้ เนื่องจากสัญญาจำนำซึ่งเป็นการประกันด้วยทรัพย์สิน เจ้าหนี้จึงมีสิทธิบังคับชำระหนี้จากทรัพย์สินนั้น แม้ทรัพย์สินนั้นจะเปลี่ยนเจ้าของไปแล้วก็ตาม แต่จะไปบังคับชำระหนี้จากทรัพย์สินอื่นของจำนำไม่ได้ ต่างจากสัญญาค้ำประกันซึ่งเป็นการประกันการชำระหนี้ด้วยตัวบุคคล ผู้ค้ำประกันจึงต้องเป็นบุคคลภายนอกหรือบุคคลที่ 3 เท่านั้น

2. ทรัพย์สินที่จำนำต้องเป็นสังหาริมทรัพย์[2]

หากเป็นอสังหาริมทรัพย์จะไม่สามารถจำนำได้

3. ต้องส่งมอบทรัพย์สินที่จำนำแก่ผู้รับจำนำเพื่อเป็นประกันการชำระหนี้

การส่งมอบทรัพย์สินที่จะถือเป็นการจำนำนั้น จะต้องส่งมอบโดยมีเจตนาเพื่อเป็นประกันการชำระหนี้ด้วย ไม่เช่นนั้นจะไม่ถือว่าเป็นการจำนำ[3]

4. สัญญาจำนำถือเป็นหนี้อุปกรณ์

เนื่องจากสัญญาจำนำทำขึ้นเพื่อเป็นประกันการชำระหนี้ จึงต้องมีหนี้ประธานระหว่างเจ้าหนี้และลูกหนี้ โดยหนี้ประธานนั้นจะเกิดขึ้นก่อน เกิดขึ้นหลัง หรือเกิดขึ้นพร้อมกับสัญญาจำนำก็ได้ และจะเกิดขึ้นจากมูลหนี้ตามสัญญาหรือละเมิดก็ได้ ดังนั้นหากไม่มีหนี้ประธานหรือหนี้ประธานไม่สมบูรณ์ ก็ย่อมไม่มีสัญญาจำนำ

5. ผู้จำนำต้องเป็นเจ้าของทรัพย์สินที่จำนำ

เพราะหากลูกหนี้ผิดนัดไม่ชำระหนี้ประธาน ผู้รับจำนำจะสามารถบังคับจำนำเอาทรัพย์สินที่จำนำออกขายทอดตลาดได้ ดังนั้นผู้จำนำจึงต้องเป็นเจ้าของทรัพย์สินที่นำมาจำนำด้วย

สิทธิของผู้รับจำนำ

1. ผู้รับจำนำมีสิทธิที่จะยึดทรัพย์สินที่จำนำไว้จนกว่าจะได้รับชำระหนี้ครบถ้วน[4]

2. ผู้รับจำนำมีสิทธิที่จะเอาดอกผลนิตินัยของทรัพย์สินที่จำนำมาชำระหนี้[5] เว้นแต่สัญญาจำนำจะมีข้อตกลงแตกต่างจากสิทธิที่กฎหมายกำหนด ก็ต้องเป็นไปตามข้อตกลงนั้น

ดอกผลนิตินัย หมายความว่า ทรัพย์หรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้มาเป็นครั้งคราวแก่เจ้าของทรัพย์จากผู้อื่นเพื่อการที่ได้ใช้ทรัพย์นั้น และสามารถคำนวณและถือเอาได้เป็นรายวันหรือตามระยะเวลาที่กำหนดไว้[6] ตัวอย่างเช่น ดอกเบี้ยค่าเช่า เงินปันผล

3. ผู้รับจำนำมีสิทธิที่จะได้รับชำระหนี้ก่อนเจ้าหนี้สามัญ ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 282 มาตรา 251 

หน้าที่ของผู้รับจำนำ

1. ผู้รับจำนำต้องรักษาทรัพย์สินที่จำนำให้ปลอดภัย และต้องสงวนทรัพย์สินที่จำนำนั้นเช่นอย่างวิญญูชนจะพึงสงวนทรัพย์สินของตนเอง[7]

2. ผู้รับจำนำต้องไม่เอาทรัพย์สินจำนำออกใช้เอง หรือเอาไปให้บุคคลภายนอกใช้สอยหรือเก็บรักษา[8] หากผู้รับจำนำเอาทรัพย์สินจำนำไปใช้สอยโดยไม่ได้รับความยินยอมจากผู้จำนำ และต่อมาทรัพย์สินนั้นสูญหายหรือบุบสลาย ผู้รับจำนำต้องรับผิด แม้ว่าความสูญหายหรือบุบสลายจะเกิดจากเหตุสุดวิสัยก็ตาม

สิทธิของผู้จำนำ

1. ผู้จำนำมีสิทธิไถ่ถอนจำนำ

สามารถแบ่งออกได้ ดังนี้

กรณีผู้จำนำเป็นบุคคลภายนอก

ผู้จำนำไม่ต้องรับผิดชอบในหนี้ทั้งจำนวนของลูกหนี้ ถ้าเจ้าหนี้บังคับจำนำแล้วได้เงินไม่เพียงพอต่อการชำระหนี้ ผู้จำนำไม่ต้องรับผิดอีก ผู้จำนำจึงมีสิทธิที่จะไถ่ถอนจำนำโดยการชำระหนี้ตามจำนวนทรัพย์สินจำนำที่ผูกพัน เพื่อไม่ให้เจ้าหนี้ผู้รับจำนำเอาทรัพย์สินที่จำนำไปขายทอดตลาด โดยสิทธิไถ่ถอนจำนำนี้ผู้จำนำมีอยู่ตราบเท่าที่ผู้รับจำนำยังไม่ได้บังคับจำนำ

กรณีผู้จำนำเป็นลูกหนี้หรือเป็นบุคคลเดียวกับลูกหนี้

• ถ้าจำนำประกันหนี้ของตนเองโดยไม่ได้ระบุจำนวน

การจำนำนั้นก็เป็นการประกันการชำระหนี้ทั้งจำนวน ถ้าผู้ค้ำประกันจะไถ่ถอนจำนำก็ต้องชำระหนี้ทั้งจำนวน

• ถ้าจำนำประกันหนี้ของตนเองโดยระบุจำนวนไว้

หากผู้ค้ำประกันจะไถ่ถอนจำนำก็ต้องชำระหนี้ตามจำนวนที่ระบุไว้ รวมดอกเบี้ยและค่าอุปกรณ์อื่นตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 748

2. ผู้จำนำมีสิทธิที่จะได้รับเงินใช้คืนจากลูกหนี้

ในกรณีที่ผู้จำนำซึ่งเป็นบุคคลภายนอกและทรัพย์สินที่จำนำถูกบังคับจำนำ หรือผู้จำนำไถ่ถอนทรัพย์สินจำนำ ผู้จำนำชอบที่จะได้รับเงินใช้คืนจากลูกหนี้ตามจำนวนที่เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้จากการบังคับจำนำ หรือถ้าผู้รับจำนำไถ่ถอนจำนำ ผู้จำนำชอบที่จะได้รับเงินใช้คืนจากลูกหนี้ตามจำนวนที่ผู้จำนำชำระไป

หน้าที่ของผู้จำนำ

1. ผู้จำนำต้องเสียค่าใช้จ่ายในการบำรุงรักษาทรัพย์สินจำนำ เว้นแต่จะได้กำหนดไว้เป็นอย่างอื่นในสัญญาจำนำ[9]

2. ผู้จำนำต้องไม่ทำให้สิทธิที่นำไปจำนำเสียหายหรือสิ้นไป[10]

ความระงับแห่งสัญญาจำนำ[11]

1. สัญญาจำนำย่อมระงับเมื่อหนี้ซึ่งจำนำเป็นประกันอยู่นั้นระงับสิ้นไปเพราะเหตุประการอื่น มิใช่เพราะอายุความ หรือ

2. สัญญาจำนำย่อมระงับเมื่อผู้รับจำนำยอมให้ทรัพย์สินจำนำกลับคืนไปสู่ครอบครองของผู้จำนำ

ทรัพย์สินจำนำกลับคืนสู่ครอบครองของผู้จำนำนี้ หมายความรวมถึง การกลับคืนโดยมีสัญญาระหว่างผู้จำนำและผู้รับจำนำด้วย เช่น ผู้รับจำนำนำทรัพย์สินจำนำไปให้ผู้จำนำเช่า หรือนำไปทรัพย์สินจำนำไปฝากไว้กับผู้จำนำด้วย

อนึ่ง สำหรับการประกอบกิจการจำนำทรัพย์สินเป็นปกติธุระ ผู้ประกอบกิจการรับจำนำจะต้องขออนุญาตตั้งโรงรับจำนำ และจะต้องปฏิบัติตามพระราชบัญญัติโรงรับจำนำ พ.ศ. 2505 ด้วย

ภาระภาษีที่เกี่ยวข้องกับจำนำ

ตามที่ได้อธิบายไว้ข้างต้น จะเห็นว่าสัญญาจำนำเป็นสัญญาอุปกรณ์ที่มีวัตถุประสงค์เพื่อประกันการชำระหนี้ประธานด้วยทรัพย์สิน ซึ่งประเด็นภาระภาษีที่เกี่ยวข้องนั้นส่วนใหญ่ภาระภาษีจะขึ้นจากหนี้ประธาน เช่น หากหนี้ประธานเป็นการกู้ยืมเงิน ภาระภาษีก็จะเป็นไปตามสัญญากู้ยืมเงิน หากหนี้ประธานเกิดจากมูลละเมิด ภาระภาษีก็จะเป็นไปตามละเมิด เป็นต้น

แต่หากสัญญาจำนำใดก่อให้เกิดเงินได้ขึ้นในตัวเอง ผู้มีเงินได้ตามสัญญาจำนำก็ย่อมอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีตามประมวลรัษฎากร ส่วนจะเสียภาษีประเภทใดบ้างนั้นก็ขึ้นอยู่กับข้อเท็จจริงแต่ละกรณี ๆ ไป 

อย่างไรก็ดี เพื่อให้เห็นภาพของภาระภาษีที่เกี่ยวข้องกับจำนำ ผู้เขียนจะขอยกตัวอย่างภาระภาษีที่เกี่ยวข้องกับจำนำของผู้ประกอบกิจการโรงรับจำนำตามพระราชบัญญัติโรงรับจำนำ พ.ศ. 2505 ดังนี้

1. ภาษีเงินได้นิติบุคคล (Corporate Income Tax)

กรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลประกอบกิจการโรงรับจำนำตามพระราชบัญญัติโรงรับจำนำ พ.ศ. 2505 (ผู้รับจำนำ) ได้รับจำนำทรัพย์สินไว้ ดอกเบี้ยหรือค่าธรรมเนียมที่เกี่ยวข้องกับการรับจำนำทรัพย์สินนั้น ย่อมเข้าลักษณะเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการ บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล (ผู้รับจำนำ) จึงมีหน้าที่ต้องนำเงินได้ดังกล่าวไปเสียภาษี ในอัตราร้อยละ 20 ของกำไรสุทธิ (รายได้ทางภาษี - รายจ่ายทางภาษี = กำไรสุทธิ) โดยใช้เกณฑ์สิทธิ[12] ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65

2. ภาษีธุรกิจเฉพาะ (Specific Business Tax)

การรับจำนำตามพระราชบัญญัติโรงรับจำนำ พ.ศ. 2505 เข้าลักษณะเป็นการประกอบกิจการที่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามมาตรา 91/2 (4) แห่งประมวลรัษฎากร ผู้ประกอบกิจการโรงรับจำนำที่ได้รับอนุญาตตามพระราชบัญญัติโรงรับจำนำ พ.ศ. 2505 จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ในอัตราร้อยละ 2.75 (รวมภาษีท้องถิ่น) ของรายรับจากการประกอบกิจการ 

3. อากรแสตมป์

สัญญาจำนำเป็นตราสารลักษณะ 18. ตามบัญชีอัตราอากรแสตมป์ท้ายประมวลรัษฎากร ต้องเสียอากรแสตมป์ 1 บาท ต่อจำนวนหนี้ทุก 2,000 บาท หรือเศษของ 2,000 บาท แต่ถ้าการจำนำมิได้จำกัดจำนวนหนี้ไว้ ต้องเสียค่าอากรแสตมป์ 1 บาท

ข้อยกเว้นไม่ต้องเสียอากร คือ

1. ตั๋วจำนำของโรงรับจำนำที่ได้รับอนุญาตตามกฎหมาย

2. จำนำอันเกี่ยวกับกู้ยืมซึ่งตราสารกู้ยืมเงินได้ปิดแสตมป์บริบูรณ์แล้ว

[1] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 747

[2] สังหาริมทรัพย์ หมายความว่า ทรัพย์สินอื่นนอกจากอสังหาริมทรัพย์ และหมายความรวมถึงสิทธิอันเกี่ยวกับทรัพย์สินนั้นด้วย

[3] คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2178/2518

[4] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 758

[5] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 761

[6] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 148 วรรคสาม

[7] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 759

[8] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 760

[9] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 762

[10] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 755

[11] ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 769

[12]เกณฑ์สิทธิ (Accrual Basis) คือ การนำรายได้ที่เกิดขึ้นในรอบระยะเวลาบัญชีใด แม้ว่าจะยังไม่ได้รับชำระในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น มารวมคำนวณเป็นรายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น และให้นำรายจ่ายทั้งสิ้นที่เกี่ยวกับรายได้นั้น แม้จะยังไม่ได้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น มารวมคำนวณเป็นรายจ่ายของรอบระยะเวลาบัญชีนั้น + คำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.1/2528