ภาษี : ยกทรัพย์สินให้บุตร

บิดามารดาที่มีทรัพย์สินในระหว่างที่ตนเองมีชีวิตอยู่อาจจะยังไม่คิดถึงการวางแผนยกทรัพย์สินให้บุตรของตนเอง เพราะตนเองยังมีชีวิตจึงอาจจะยังไม่มีความจำเป็นที่ต้องยกทรัพย์สินให้ใคร รอให้ตนเองเสียชีวิตก่อนค่อยให้ทรัพย์สินตกเป็นของบุตรโดยอาจจะเขียนพินัยกรรมไว้ ถ้าเป็นเช่นนี้ บิดามารดาก็ไม่จำเป็นต้องคิดถึงภาระภาษีใด ๆ แต่ถ้าบิดามารดาบางคนอาจจะมีความกังวลเกี่ยวกับทรัพย์สิน ไม่ประสงค์ให้บุตรถกเถียงกันเรื่องการรับมรดก หรือบางคนประสงค์จะยกทรัพย์สินให้บุตรเนื่องจากวัตถุประสงค์ใดก็ตาม การยกทรัพย์สินให้บุตรตนเองย่อมสามารถทำได้ตามกฎหมาย แต่การโอนทรัพย์สินให้บุตรในระหว่างที่บิดามารดายังมีชีวิตอยู่ สิ่งหนึ่งที่จะต้องนำมาพิจารณาประกอบก็คือเรื่องภาษีเกิดจากการให้และการรับให้ ทั้งภาษีทางตรงและภาษีทางอ้อม ดังนี้

1. การยกทรัพย์สินที่เป็นอสังหาริมทรัพย์ให้บุตร

บิดามารดาที่มีอสังหาริมทรัพย์ ไม่ว่าจะเป็นในรูปแบบใดก็ตาม เช่น คอนโดมิเนียม ที่ดิน ที่ดินพร้อมบ้าน ภาษีที่ต้องพิจารณาเมื่อยกอสังหาริมทรัพย์ให้บุตรก็คือ

1.1 ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา

การยกอสังหาริมทรัพย์ให้บุตร ถือเป็นการ “ขาย” ตามที่มีนิยามความหมายของคำว่า “ขาย” ตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร “ขาย” หมายความรวมถึงขายฝาก แลกเปลี่ยน ให้ โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ไม่ว่าด้วยวิธีใด และไม่ว่าจะมีค่าตอบแทนหรือไม่ แต่ไม่รวมถึง

(1) ขาย แลกเปลี่ยน ให้ หรือโอนกรรมสิทธิ์ หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ให้แก่ส่วนราชการ หรือรัฐวิสาหกิจที่มิใช่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และราคาหรือมูลค่าตามที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา

(2) การโอนโดยทางมรดกให้แก่ทายาท ซึ่งกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์

เมื่อการยกอสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตรเป็นการขายแล้ว ตามความเป็นจริงบิดามารดาไม่ได้ค่าตอบแทนจากบุตร ซึ่งไม่น่าจะถือว่าบิดามารดาเป็นผู้เงินได้และต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจากการยกอสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตรของตนเอง แต่ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 41 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ได้กำหนดไว้ว่า “ในกรณีการโอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิที่ครอบครองในอสังหาริมทรัพย์โดยไม่มีค่าตอบแทน ให้ถือว่าผู้โอนเป็นผู้มีเงินได้และต้องเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้”

ดังนั้นจึงถือว่าบิดามารดาเป็นผู้มีเงินได้จากการโอนอสังหาริมทรัพย์ให้บุตรนั้น โดยเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (8) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนบุตรแม้จะได้รับทรัพย์สินมา แต่ไม่ถือว่าบุตรเป็นผู้มีเงินได้ บุตรจึงไม่ต้องนำมูลค่าอสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับมาเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาแต่อย่างใด

อย่างไรก็ดี การยกอสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตรได้มีกฎหมายยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาให้แก่บิดามารดาตามมาตรา 42 (26) ซึ่งกำหนดไว้ว่า “มาตรา 42 เงินได้พึงประเมินประเภทต่อไปนี้ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้…

(26) เงินได้จากการโอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์โดยไม่มีค่าตอบแทนให้แก่บุตรชอบด้วยกฎหมายซึ่งไม่รวมถึงบุตรบุญธรรม เฉพาะเงินได้จากการโอนให้แก่บุตรชอบด้วยกฎหมายนั้น ในส่วนที่ไม่เกิน 20 ล้านบาทต่อบุตร 1 คนตลอดปีภาษีนั้น (มาตรา 42 (26) (พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 43) พ.ศ. 2559 ใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 กุมภาพันธ์ พ.ศ. 2559 เป็นต้นไป)

แต่เดิมเงินได้ในข้อนี้จะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาทั้งจำนวนตามข้อ 2 (18) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ. 2509)ฯ แต่เมื่อมีการนำภาษีการรับมรดกตามพระราชบัญญัติภาษีการรับมรดก พ.ศ. 2558 มาใช้บังคับ ซึ่งมีผลตั้งแต่วันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2559 จึงได้ยกเลิกการยกเว้นภาษีเงินได้ตามกฎกระทรวงนั้น แต่ได้นำมาบัญญัติให้ยกเว้นตามบทบัญญัติตามประมวลรัษฎากรนี้ โดยจำกัดวงเงินการยกเว้น ซึ่งมีผลตั้งแต่วันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2559 สำหรับการโอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์โดยไม่มีค่าตอบแทนนั้น ตามมาตรา 41 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ให้ถือว่าผู้โอนเป็นผู้มีเงินได้และต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจากมูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ที่โอน (ถือตามราคาประเมินฯ) ส่วนผู้รับโอนแม้จะได้รับทรัพย์สิน แต่ไม่ใช่ผู้มีเงินได้ตามกฎหมาย จึงไม่ต้องนำมูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับมาถือเป็นเงินได้ของตนเองเพื่อเสียภาษีเงินได้แต่อย่างใด

การยกเว้นตามข้อนี้จึงเป็นการยกเว้นภาษีเงินได้ให้แก่บิดามารดาที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์โดยไม่มีค่าตอบแทนให้แก่บุตรชอบด้วยกฎหมายซึ่งไม่รวมถึงบุตรบุญธรรม เฉพาะเงินได้จากการโอนให้แก่บุตรชอบด้วยกฎหมายนั้น ในส่วนที่ไม่เกิน 20 ล้านบาทต่อบุตร 1 คนตลอดปีภาษีนั้น ถ้าโอนเกิน 20 ล้านบาทต่อบุตร 1 คนในปีภาษีนั้น ส่วนที่เกินจะเสียภาษีเงินได้อย่างใดนั้น กฎหมายได้กำหนดไว้ 2 ขั้นตอนคือ

ขั้นตอนที่ 1 ภาษีหัก ณ ที่จ่าย 

ตามมาตรา 50 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ได้กำหนดไว้ว่า “มาตรา 50 ให้บุคคล ห้างหุ้นส่วน บริษัท สมาคม หรือคณะบุคคลผู้จ่ายเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 หักภาษีเงินได้ไว้ทุกคราวที่จ่ายเงินได้พึงประเมินตามวิธีการดังต่อไปนี้ 

(6) ในกรณีการโอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองอสังหาริมทรัพย์โดยไม่มีค่าตอบแทน ให้ถือว่าผู้โอนเป็นผู้จ่ายเงินได้ โดยให้ผู้โอนหักภาษีตามเกณฑ์ใน (5) เว้นแต่การโอนให้แก่บุตรขอบด้วยกฎหมายซึ่งไม่รวมถึงบุตรบุญธรรม ให้ผู้โอนหักภาษีไว้ร้อยละ 5 ของเงินได้เฉพาะส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท”

ดังนั้นบิดาหรือมารดาที่โอนอสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตรขอบด้วยกฎหมายนั้น ถ้าเงินได้จากการโอนให้แก่บุตรชอบด้วยกฎหมายนั้นมีมูลค่าเกิน 20 ล้านบาท ในส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท กฎหมายให้ผู้โอนซึ่งถือเป็นผู้จ่ายเงินได้หักภาษี ณ ที่จ่าย ในอัตราร้อยละ 5 และนำส่งต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียนและนิติกรรม โดยในการหักภาษี ณ ที่จ่าย จะพิจารณาจากมูลค่าอสังหาริมทรัพย์ (ราคาประเมิน) ที่โอนว่าเกิน 20 ล้านหรือไม่ ถ้าไม่เกิน 20 ล้านบาท ก็ไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย ถ้าเกิน 20 ล้านบาท ก็หักภาษี ณ ที่จ่าย สำหรับส่วนที่เกิน 20 ล้านบาทในอัตราร้อยละ 5 และนำส่งต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียนและนิติกรรม ทั้งนี้ ภาษีหัก ณ ที่จ่าย สามารถนำมาเครดิตภาษีหักออกจากภาษีที่ต้องเสียในขณะที่ยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 หรือ ภ.ง.ด.94 ได้ แล้วแต่กรณี

ขั้นตอนที่ 2 สิทธิในการเลือกเสียภาษี

ผู้มีเงินได้เมื่อถึงกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภีเงินได้บุคคลธรรมดามีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามแบบแสดงรายการเพื่อภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ในกรณีที่บิดาหรือมารดายกอสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตรชอบด้วยกฎหมาย จึงเป็นหน้าที่ของบิดาหรือมารดาที่จะต้องนำเงินได้จากมูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ (ราคาประเมิน) ที่ยกให้บุตรนั้นมาแสดงรายการและยื่นแบบเสียภาษี เว้นแต่ถ้ามูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ที่ยกให้นั้นไม่เกิน 20 ล้านบาทต่อบุตร 1 คนตลอดปีภาษีนั้น ก็ไม่ต้องนำมายื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา แต่ถ้ามูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ที่ยกให้นั้นเกิน 20 ล้านบาทต่อบุตร 1 คนตลอดปีภาษีนั้น ก็จะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในส่วนที่เกิน 20 ล้านนั้น โดยการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา บิดาหรือมารดาจะต้องนำเงินได้ส่วนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 48 (1) หรือมาตรา 48 (5) แห่งประมวลรัษฎากร ที่กำหนดไว้ดังนี้

มาตรา 48 เงินได้พึงประเมินต้องเสียภาษีเงินได้ดังต่อไปนี้ 

(1) เงินได้พึงประเมินเมื่อได้หักตามมาตรา 42 ทวิ ถึงมาตรา 47 หรือมาตรา 57 เบญจ แล้วเหลือเท่าใดเป็นเงินได้สุทธิ ต้องเสียภาษีในอัตราที่กำหนดในบัญชีอัตราภาษีเงินได้ท้ายหมวดนี้

(2) สำหรับผู้มีเงินได้พึงประเมินตั้งแต่ 120,000 บาทขึ้นไป การคำนวณภาษีตาม (1) ให้เสียไม่น้อยกว่าร้อยละ 0.5 ของยอดเงินได้พึงประเมิน

“(4/1) ผู้มีเงินได้จะเลือกเสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท โดยไม่ต้องนำไปรวมคำนวณภาษีตาม (1) และ (2) ก็ได้ สำหรับเงินได้ตามมาตรา 40 (8) ที่เป็นเงินได้จากการโอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์โดยไม่มีค่าตอบแทนให้แก่บุตรชอบด้วยกฎหมายซึ่งไม่รวมถึงบุตรบุญธรรม ที่ไม่ได้รับยกเว้นตามมาตรา 42 (26) ”

ดังนั้นการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของบิดาหรือมารดาที่ยกอสังหาริมทรัพย์ให้บุตรชอบด้วยกฎหมายที่มีมูลค่า (ราคาประเมินฯ) เกิน 20 ล้านบาทต่อบุตร 1 คนตลอดปีภาษีนั้น จึงมีวิธีการเสียสำหรับเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท คือ

1. นำเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้านบาทนั้น ไปรวมคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากับเงินได้อื่นตามแบบ ภ.ง.ด.90 (สิ้นปี)  และแบบ ภ.ง.ด.94 (กลางปี) และเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจากเงินได้สุทธิตามอัตราก้าวหน้า (กรณีที่บิดามารดายกให้ระหว่างเดือนมกราคมถึงเดือนมิถุนายน ต้องนำส่วนที่ต้องเสียภาษีไปยื่นแบบเสียภาษีตาม ภ.ง.ด.94 ภายในเดือนกันยายนของปีนั้น และสิ้นปีต้องนำไปยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 และนำภาษีที่เสียไปแล้วตอนกลางปีไปหักออกจากภาษีที่คำนวณได้ตอนยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 ได้)

2. เลือกเสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้าน โดยไม่ต้องนำไปรวมคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากับเงินได้อื่น ซึ่งการเลือกเสียภาษีให้นำรายการเงินได้นั้นมากรอกรายการในแบบ ภ.ง.ด.90 หรือ ภ.ง.ด.94 แล้วแต่กรณี และเลือกกรอกในส่วนของการเลือกเสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 (กรณีที่บิดามารดายกให้ระหว่างเดือนมกราคมถึงเดือนมิถุนายน ต้องนำส่วนที่ต้องเสียภาษีไปยื่นแบบเสียภาษีตาม ภ.ง.ด.94 ภายในเดือนกันยายนของปีนั้น และสิ้นปีต้องนำไปยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 และนำภาษีที่เสียไปแล้วตอนกลางปีไปหักออกจากภาษีที่คำนวณได้ตอนยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 ได้)

ทั้งนี้ ถ้ามีบุตรหลายคนให้พิจารณาเฉพาะส่วนที่โอนให้บุตรแต่ละคน ถ้าโอนให้บุตรแต่ละคนไม่เกิน 20 ล้านบาทในปีภาษีนั้น แม้รวมกันทั้งหมดจะมีมูลค่าที่โอนให้แก่บุตรเกิน 20 ล้านบาท ก็ไม่ต้องนำมาเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เช่น บิดาโอนให้บุตรคนที่ 1 ราคาประเมินฯ ของที่ดิน 18 ล้านบาท โอนให้บุตรคนที่ 2 ราคาประเมินฯ ของที่ดิน 15 ล้านบาท โอนให้บุตรคนที่ 3 ราคาประเมินฯ ของที่ดิน 19 ล้านบาท กรณีเช่นนี้บิดามารดาย่อมได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจากการโอนที่ดินให้บุตรทั้ง 3 คนนั้น แม้รวมกันบิดาจะมีเงินได้จากการโอนอสังหาริมทรัพย์จำนวน 52 ล้านบาท (เกิน 20 ล้านบาท) ก็ตาม

ตัวอย่าง

• นาย ก. มีบุตรชอบด้วยกฎหมาย 3 คน ปี 2565 ได้โอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินในส่วนของตนเองให้บุตรทั้ง 3 คน  ดังนี้
• บุตรคนที่ 1 ได้รับโอนที่ดินที่มีมูลค่าตามราคาประเมินฯ 18 ล้านบาท
• บุตรคนที่ 2 ได้รับโอนที่ดินที่มีมูลค่าตามราคาประเมินฯ 25 ล้านบาท
• บุตรคนที่ 3 ได้รับโอนที่ดินมีมูลค่าตามราคาประเมินฯ 15 ล้านบาท

ในขณะเดียวกัน ในปี 2565 นาง ข. ภริยาของนาย ก. ได้โอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินในส่วนของตนเองให้บุตรคนที่ 1 มีมูลค่าตามราคาประเมิน 10 ล้านบาท

การโอนที่ดินของนาย ก. และนาง ข. ให้แก่บุตรดังกล่าว จึงมีภาระภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาดังนี้

นาย ก. ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้สำหรับการโอนที่ดินให้แก่บุตรคนที่ 1 กับคนที่ 3 ส่วนการโอนให้บุตรคนที่ 2 มีมูลค่าตามราคาประเมิน 25 ล้านบาท จึงได้รับยกเว้นภาษีเงินได้เฉพาะในส่วน 20 ล้านบาท สำหรับส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท มีจำนวน 5 ล้านบาท ไม่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ โดยในขณะที่โอนที่สำนักงานที่ดินจะเสียภาษีเงินได้หักภาษี ณ ที่จ่าย ร้อยละ 5 สำหรับมูลค่า 5 ล้านบาท (ตามมาตรา 50 (6)) และนาย ก. มีสิทธิเลือกไม่นำเงินได้จำนวน 5 ล้านบาท ไปรวมคำนวณภาษีกับเงินได้อื่นในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของปี 2565 แต่ใช้สิทธิเลือกภาษีเงินได้ในอัตราร้อยละ 5 ก็ได้ (ตามมาตรา 48 (4/1)) (ในการเสียภาษีดังกล่าวต้องแสดงรายการที่เลือกเสียภาษีดังกล่าวในแบบ ภ.ง.ด.90)

นาง ข. โอนที่ดินให้บุตรคนที่ 1 มีมูลค่าตามราคาประเมินฯ 10 ล้านบาท ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา

1.2 ภาษีธุรกิจเฉพาะ/อากรแสตมป์

การที่บุคคลธรรมดายกอสังหาริมทรัพย์ของตนให้บุคคลอื่นนั้น โดยปกติถ้าเป็นกรณีของบุคคลทั่วไปที่ยกอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาไม่เกิน 5 ปี ให้แก่บุคคลอื่นจะถือเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรซึ่งต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/2 (6) ประกอบกับมาตรา 4 (6) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 342) พ.ศ. 2541 แต่กรณีบิดามารดายกอสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตรชอบด้วยกฎหมายโดยไม่มีค่าตอบแทนนั้นแม้จะยกให้ภายใน 5 ปี นับแต่วันที่ได้มา ก็ไม่ถือว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ทั้งนี้ ตามที่กำหนดไว้ตามมาตรา 4 (6) (ง) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 342) พ.ศ. 2541

อย่างไรก็ตาม เมื่อไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ก็จะทำให้การโอนอสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตรดังกล่าวจะไม่ได้รับยกเว้นอากรแสตมป์ โดยจะต้องเสียอากรแสตมป์ในอัตราราคาประเมินทุก 200 บาทหรือเศษของ 200 บาท จะเสียอากรแสตมป์ 1 บาท (เสียในขณะที่จดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม) และนอกจากนั้น ต้องเสียค่าธรรมเนียมในการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามอัตราที่กรมที่ดินจัดเก็บด้วย)

2. การยกทรัพย์สินที่ไม่ใช่อสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตร

บิดามารดาที่ยกทรัพย์สินที่ไม่ใช่อสังหาริมทรัพย์ (ข้อความต่อไปขอเรียกว่า “ทรัพย์สิน”) ให้แก่บุตรของตนเองนั้น ถือว่าบุตรเป็นผู้มีเงินได้ บุตรจึงมีหน้าที่ต้องนำทรัพย์สินที่บิดามารดายกให้มาเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ทั้งนี้ ไม่ว่าทรัพย์สินนั้นจะเป็นทรัพย์สินประเภทใด เช่น เงินสด ทองคำ หุ้น พระเครื่อง ฯลฯ โดยถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (8) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนบิดามารดาที่เป็นผู้ยกทรัพย์สินให้ ไม่ถือว่ามีเงินได้เพราะไม่ได้รับค่าตอบแทนจากบุตร กล่าวคือ เป็นการยกให้โดยเสน่หา (จะต่างกับกรณีการยกอสังหาริมทรัพย์ให้แก่บุตรซึ่งมีกฎหมายระบุไว้ว่าบิดามารดาเป็นผู้มีเงินได้)

อย่างไรก็ดี การยกทรัพย์สินให้แก่บุตรโดยชอบด้วยกฎหมาย ได้มีกฎหมายยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาให้แก่บุตรซึ่งเป็นผู้มีเงินได้ ตามมาตรา 42 (27) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งกำหนดไว้ว่า “มาตรา 42 เงินได้พึงประเมินประเภทต่อไปนี้ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ …

(27) เงินได้ที่ได้รับจากการอุปการะหรือจากการให้โดยเสน่หาจากบุพการี ผู้สืบสันดาน หรือคู่สมรส เฉพาะเงินได้ในส่วนที่ไม่เกิน 20 ล้านบาทตลอดปีภาษีนั้น (มาตรา 42 (27) (พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 40) พ.ศ. 2558 ใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2559)

การยกเว้นภาษีเงินได้ตามข้อนี้ แต่เดิมได้บัญญัติรวมอยู่ในมาตรา 42 (10) แห่งประมวลรัษฎากร (เป็นเงินได้ที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาหรือการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี) แต่เมื่อมีการนำภาษีการรับมรดกตามพระราชบัญญัติภาษีการรับมรดก พ.ศ. 2558 มาใช้บังคับ ซึ่งมีผลตั้งแต่วันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2559 จึงมีการแก้ไขโดยยกเลิกจากที่บัญญัติรวมไว้ในมาตรา 42 (10) แห่งประมวลรัษฎากร ที่ไม่จำกัดจำนวนเงินที่ได้รับยกเว้น และนำมาบัญญัติไว้ในมาตรา 42 (26) แห่งประมวลรัษฎากร โดยกำหนดให้เงินได้ที่ได้รับจากการอุปการะหรือจากการให้โดยเสน่หาจากบุพการี ผู้สืบสันดาน หรือคู่สมรส เฉพาะเงินได้ในส่วนที่ไม่เกิน 20 ล้านบาทตลอดปีภาษีนั้น ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ ซึ่งกฎหมายในปัจจุบันมีความชัดเจนกว่าเดิมเป็นอย่างมาก ไม่ต้องมาตีความว่าข้อเท็จจริงใดที่บิดาหรือมารดาถึงจะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา และจำนวนเงินที่จะได้รับยกเว้นควรเป็นเท่าใด ดังนั้นเพียงแต่บิดาหรือมารดายกทรัพย์สินให้บุตรโดยเสน่หา ให้เปล่าไม่มีค่าตอบแทน สำหรับทรัพย์สินที่บุตรได้รับทรัพย์สินส่วนที่ได้รับไม่เกิน 20 ล้านบาทนั้น บุตรก็ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาแล้ว ไม่ต้องไปพิจารณามูลเหตุจูงใจใด ๆ ในการยกทรัพย์สินให้บุตรโดยเสน่หา เช่น ไม่ต้องไปพิจารณาว่าให้เนื่องในวันเกิด วันแต่งงาน วันจบการศึกษา หรือบิดาไม่ต้องการถือครองทรัพย์สินแล้วถึงจะได้รับยกเว้น ซึ่งถ้าเป็นกฎหมายเดิมถ้าไม่ใช่การยกให้และบุตรได้รับทรัพย์สินจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาหรือการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี จะไม่มีการยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรมดาให้แก่บุตรที่ได้รับทรัพย์สินนั้นแต่อย่างใด

สำหรับเงินได้ที่ได้รับส่วนที่เกิน 20 ล้านบาทในภาษี ผู้มีเงินได้ (บุตร) ต้องนำมาเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา โดยกฎหมายไม่ได้กำหนดให้เงินได้ที่ได้รับส่วนที่เกินดังกล่าวต้องมีการหักภาษี ณ ที่จ่าย ดังนั้นผู้มีเงินได้ (บุตร) จึงไม่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย บิดามาดาก็ไม่มีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งสรรพากรแต่อย่างใด แต่เมื่อถึงกำหนดการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของปีภาษีนั้น ผู้มีเงินได้ (บุตร) บุตรต้องนำเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้านบาทนั้น มาเสียเงินได้บุคคลธรรมดาตามมาตรา 48 (1) หรือมาตรา 48 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ที่กำหนดไว้ดังนี้

มาตรา 48 เงินได้พึงประเมินต้องเสียภาษีเงินได้ดังต่อไปนี้

(1) เงินได้พึงประเมินเมื่อได้หักตามมาตรา 42 ทวิ ถึงมาตรา 47 หรือมาตรา 57 เบญจ แล้วเหลือเท่าใดเป็นเงินได้สุทธิ ต้องเสียภาษีในอัตราที่กำหนดในบัญชีอัตราภาษีเงินได้ท้ายหมวดนี้ 

(2) สำหรับผู้มีเงินได้พึงประเมินตั้งแต่ 120,000 บาทขึ้นไป การคำนวณภาษีตาม (1) ให้เสียไม่น้อยกว่าร้อยละ 0.5 ของยอดเงินได้พึงประเมิน 

(6) ผู้มีเงินได้จะเลือกเสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท โดยไม่ต้องนำไปรวมคำนวณภาษีตาม (1) และ (2) ก็ได้ สำหรับเงินได้ตามมาตรา 40 (8) ที่ได้รับจากการอุปการะ หรือจากการให้โดยเสน่หาจากบุพการี ผู้สืบสันดาน หรือคู่สมรส ที่ไม่ได้รับยกเว้นตามมาตรา 42 (27)

ดังนั้นการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของบุตรที่ได้รับทรัพย์สินจากการให้โดยเสน่หาของบิดาหรือมารดาในส่วนที่ได้รับที่เกิน 20 ล้านบาทตลอดปีภาษีนั้น จึงมีวิธีการเสียสำหรับเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท คือ

1. นำเงินได้ที่ได้รับส่วนที่เกิน 20 ล้านบาทนั้น ไปรวมคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากับเงินได้อื่นตามแบบ ภ.ง.ด.90 (สิ้นปี)  และแบบ ภ.ง.ด.94 (กลางปี) และเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจากเงินได้สุทธิตามอัตราก้าวหน้า โดยการคำนวณภาษีจะไม่มีค่าใช้จ่ายให้หักได้ไม่ว่าจะเป็นค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาหรือค่าใช้จ่ายตามความจำเป็นและสมควร (ค่าใช้จ่ายจริง) (กรณีที่มีการรับทรัพย์สินที่บิดามารดายกให้ระหว่างเดือนมกราคมถึงเดือนมิถุนายน ต้องนำส่วนที่ต้องเสียภาษีไปยื่นแบบเสียภาษีตาม ภ.ง.ด.94 ภายในเดือนกันยายนของปีนั้น และสิ้นปีต้องนำไปยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 และนำภาษีที่เสียไปแล้วตอนกลางปีไปหักออกจากภาษีที่คำนวณได้ตอนยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 ได้) หรือ 

2. เลือกเสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้าน โดยไม่ต้องนำไปรวมคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากับเงินได้อื่น ซึ่งการเลือกเสียภาษีให้นำรายการเงินได้นั้นมากรอกรายการในแบบ ภ.ง.ด.90 (สิ้นปี) และแบบ ภ.ง.ด.94 (กลางปี) และเลือกกรอกในส่วนของการเลือกเสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 (กรณีที่มีการรับทรัพย์สินที่บิดามารดายกให้ระหว่างเดือนมกราคมถึงเดือนมิถุนายน ต้องนำส่วนที่ต้องเสียภาษีไปยื่นแบบเสียภาษีตาม ภ.ง.ด.94 ภายในเดือนกันยายนของปีนั้น และสิ้นปีต้องนำไปยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 และนำภาษีที่เสียไปแล้วตอนกลางปีไปหักออกจากภาษีที่คำนวณได้ตอนยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 ได้)

มีข้อสังเกตว่า ตามมาตรา 42 (27) แห่งประมวลรัษฎากร ไม่ได้ยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เฉพาะกรณีที่บุตรได้รับทรัพย์สินจากบิดามารดา แต่ยังกำหนดให้ยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับเงินได้ที่ได้รับจากการอุปการะหรือจากการให้โดยเสน่หาจากบุพการี ผู้สืบสันดาน หรือคู่สมรส เฉพาะเงินได้ในส่วนที่ไม่เกิน 20 ล้านบาทตลอดปีภาษีนั้นด้วย

บุพการี ความหมายตามพจนานุกรมฉบับราชบัณฑิตยสถาน ได้แก่ บิดามารดา ปู่ย่า ตายาย ทวด

ผู้สืบสันดาน ความหมายตามพจนานุกรมฉบับราชบัณฑิตยสถาน ได้แก่ ลูก หลาน เหลน ลื่อ

ทั้งนี้ ตามมาตรา 42 (27) แห่งประมวลรัษฎากร มิได้ให้ความหมายของบุพการี ผู้สืบสันดานไว้โดยเฉพาะ จึงถือความหมายตามพจนานุกรม

ตัวอย่าง 1 

นายดำกับนางดี มีบุตรคือนายแดง ในวันที่ 15 ธันวาคม พ.ศ. 2565 

- นายดำมอบเงินให้นางดี 10 ล้านบาท และมอบทองคำแท่งมูลค่า 12 ล้านบาทให้นางดี ในโอกาสครบรอบวันแต่งงาน

- นายดำมอบเงินให้นายแดง 13 ล้านบาท

- นางดีมอบรถยนต์ให้นายแดงมูลค่า 10 ล้านบาท

นางดีและนายแดงมีภาระภาษีเงินได้สำหรับเงินและทรัพย์สินที่ได้รับดังกล่าวดังนี้

นางดี ได้รับเงินและทองคำแท่งจากสามีรวมมูลค่า 22 ล้านบาท จึงได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ในส่วน 20 ล้านบาท สำหรับส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท ซึ่งมีจำนวน 2 ล้านบาท (ไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย) จะต้องนำมาเสียภาษีเงินได้ โดยนางดีมีสิทธิเลือกไม่นำเงินได้จำนวน 2 ล้านบาท ไปรวมคำนวณภาษีกับเงินได้อื่นในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของปี 2565 แต่ใช้สิทธิเลือกภาษีเงินได้ในอัตราร้อยละ 5 ก็ได้ (ในการเสียภาษีดังกล่าวต้องแสดงรายการที่เลือกเสียภาษีดังกล่าวในแบบ ภ.ง.ด.90 ด้วย)

นายแดง ได้รับเงินจากบิดาและรถยนต์จากมารดารวมมูลค่า 23 ล้านบาท จึงได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ในส่วน 20 ล้านบาท สำหรับส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท ซึ่งมีจำนวน 3 ล้านบาท (ไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย) จะต้องนำมาเสียภาษีเงินได้ โดยนายแดงมีสิทธิเลือกไม่นำเงินได้จำนวน 3 ล้านบาท ไปรวมคำนวณภาษีกับเงินได้อื่นในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของปี 2565 แต่ใช้สิทธิเลือกภาษีเงินได้ในอัตราร้อยละ 5 ก็ได้ (ในการเสียภาษีดังกล่าวต้องแสดงรายการที่เลือกเสียภาษีดังกล่าวในแบบ ภ.ง.ด.90 ด้วย)

ตัวอย่าง 2

นาย ศ. ได้ยกหุ้นโดยเสน่หาให้บุตรชอบด้วยกฎหมาย คือ นางสาว ช. เมื่อวันที่ 8 มีนาคม 2566 มูลค่าหุ้นที่ยกให้มีจำนวน 1,300,000,000 บาท นางสาว ช. จึงเป็นผู้มีเงินได้จากการรับทรัพย์สินที่บิดายกให้โดยเสน่หาดังกล่าว โดยได้รับยกเว้นภาษีจำนวน 20 ล้านบาท ส่วนที่เกิน 20 ล้านบาท จำนวน 1,280,000,000 บาท นางสาว ช. ต้องนำมาเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาดังนี้

1. นำเงินได้ที่ได้รับส่วนที่เกิน 20 ล้านบาทนั้น ไปรวมคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากับเงินได้อื่นตามแบบ ภ.ง.ด.90 (สิ้นปี) และแบบ ภ.ง.ด.94 (กลางปี) และเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจากเงินได้สุทธิตามอัตราก้าวหน้า ซึ่งถ้านำไปรวมคำนวณกับเงินได้อื่นจะไม่มีค่าใช้จ่ายให้หักได้ โดยอัตราภาษีสูงสุดจะอยู่ที่ร้อยละ 35 ของเงินได้สุทธิ (กรณีนี้เป็นการรับทรัพย์สินที่บิดามารดายกให้ระหว่างเดือนมกราคมถึงเดือนมิถุนายน ต้องนำส่วนที่ต้องเสียภาษีไปยื่นแบบเสียภาษีตาม ภ.ง.ด.94 ภายในเดือนกันยายนของปีนั้น และสิ้นปีต้องนำไปยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 และนำภาษีที่เสียไปแล้วตอนกลางปีไปหักออกจากภาษีที่คำนวณได้ตอนยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 ได้) หรือ 

2. เลือกเสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของเงินได้ส่วนที่เกิน 20 ล้าน โดยไม่ต้องนำไปรวมคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากับเงินได้อื่น ซึ่งการเลือกเสียภาษีให้นำรายการเงินได้นั้นมากรอกรายการในแบบ ภ.ง.ด.90 (สิ้นปี) และแบบ ภ.ง.ด.94 (กลางปี) และเลือกกรอกในส่วนของการเลือกเสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 (กรณีนี้เป็นการรับทรัพย์สินที่บิดามารดายกให้ระหว่างเดือนมกราคมถึงเดือนมิถุนายน ต้องนำส่วนที่ต้องเสียภาษีไปยื่นแบบเสียภาษีตาม ภ.ง.ด.94 ภายในเดือนกันยายนของปีนั้น และสิ้นปีต้องนำไปยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 และนำภาษีที่เสียไปแล้วตอนกลางปีไปหักออกจากภาษีที่คำนวณได้ตอนยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 ได้) ซึ่งถ้าเลือกเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในอัตราร้อยละ 5 จะเสียภาษีจำนวน (1,280,000,000 x 5%) = 64,000,000 บาท

การเลือกเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในกรณีนี้ เป็นสิทธิของผู้มีเงินได้ (บุตร) นางสาว ช. ได้คำนึงถึงประโยชน์ที่จะได้รับจากการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและถูกต้องตามกฎหมายแล้ว นางสาว ช. จึงเลือกเสียภาษีตาม 2.